Последняя ситуация рассматривалась в деле Bullock v. Unit Construction Company Ltd, в котором директора дочерних компаний полностью отступили (stood aside) от управления своими компаниями таким образом, что материнская компания фактически взяла на себя функции совета директоров дочерних компаний. Данный принцип не действует, как это показано в Wood v. Holden, если совет директоров дочерней компании занимается управлением и контролем, но под влиянием или руководством материнской компании. Наконец, в-пятых, если директора иностранной компании подписывают документы, не обдумывая их, то достаточно трудно утверждать, что страна нахождения таких директоров является страной резидентства компании. Но если директора действуют осмысленно (act mindfully) и должным образом рассматривают переданные им документы, самостоятельно решая, подписывать их или нет, то компания должна признаваться налоговым резидентом страны, где директора принимают такие решения.

В деле Untelrab Ltd v. McGregor[262] фигурировала компания Untelrab Ltd, зарегистрированная на острове Джерси. У нее были два директора – резидента Бермудских островов и один – резидент Джерси. Налоговая служба Великобритании утверждала, что компания тем не менее является налоговым резидентом Великобритании, где находилась ее материнская компания Unigate Ltd. В связи с этим денежные суммы, поступившие в адрес Untelrab, должны облагаться налогом в Великобритании. Джерсийская компания, получив денежные средства, разместила их на краткосрочных депозитах в банках, за счет которых были выданы займы другим компаниям Unigate Group, и, как правило, на основании запросов Unigate. Советы директоров проводились два-три раза в год в Бермудах в присутствии бермудских директоров. На советах рассматривались заявки на получение займов. Протоколы заседаний совета направлялись джерсийскому директору, у которого и хранились. Таким образом, ежедневное управление компанией происходило на Бермудах. И несмотря на то что рекомендации по сделкам выдавались с территории Великобритании, основные решения там не принимались. Суд применил принципы Esquire Nominees, постановив, что компания является резидентом Бермуд. При этом суд исследовал все доказательства и документы, касающиеся деятельности компании, за шесть лет, включая опрос офшорных директоров. Отказов в запросе на выдачу займа не встречалось. На это и упирала налоговая служба, обосновывая контроль со стороны материнской компании. Однако было доказано, что ни один из запросов не был неразумным или неправильным, но если бы он был таковым, то за этим последовал бы отказ. Директора не выполнили бы распоряжение материнской компании, если бы такие инструкции наносили ущерб компании.

Последнее из известных британских дел по налоговому резидентству – дело Laerstate BV v. Revenue and Customs Commissioners and other appeals[263] – показывает исключительную важность оценки степени контроля со стороны основного акционера за деятельностью компании в противовес формальным признакам, включая место заседаний совета директоров. В деле фигурировала нидерландская компания Laerstate BV, акционером которой был резидент Великобритании. Компания приобрела и позже продала акции дочерней компании, получив прибыль. По уставу компанию представляли два директора, каждый из которых мог неограниченно действовать от ее имени. Одним из директоров был сам акционер, вторым – резидент Нидерландов. Непосредственно перед сделкой по продаже владелец компании ушел с поста директора компании. Налоговая служба утверждала в суде, что компания должна признаваться резидентом Великобритании. Суд при рассмотрении дела исследовал период до и после того, как владелец компании сложил с себя полномочия директора. Прежде всего надо отметить, что большинство заседаний совета директоров проводились за пределами Великобритании, однако понадобилось установить, происходило ли на таких заседаниях фактическое принятие решений, т. е. были ли они местом центрального управления и контроля. Протоколы заседаний совета оказались неинформативны, однако выяснилось, что директор – владелец компании не посещал большинство заседаний. При этом суд отметил, что дело Wood v. Holden также имело значение и для данного дела, особенно в период, когда владелец ушел с поста директора. Так, суд установил, что в период, когда он был директором, он фактически принимал решения за компанию, причем за пределами формальных заседаний совета директоров. Далее суд установил, что владелец, покинув пост директора, продолжал принимать решения. Оставшийся директор только подписывал документы. Сам факт того, что владелец был налоговым резидентом Великобритании, не был решающим; значение имело место фактического принятия решений. Суд не только установил место центрального управления и контроля в Великобритании, но и пришел к аналогичному выводу о том, где находится место эффективного управления согласно налоговому соглашению между Великобританией и Нидерландами.

Уроки дела Laerstate заключаются в том, что при исследовании вопроса о налоговом резидентстве компании суды Великобритании анализируют все важные факты и обстоятельства. Учет лишь формальных признаков управления (место проведения заседаний совета директоров или подписания документов) явно недостаточен, требуется рассматривать более широкий спектр управленческой деятельности.

Стоит также отметить уголовные дела R v. Dimsey и R v. Allen. Директором компаний, инкорпорированных на Джерси и в прочих налоговых гаванях, было физическое лицо – резидент Великобритании, местом центрального управления и контроля над ними также фактически являлась территория Великобритании. Следовательно, компании подлежали там неограниченной налоговой обязанности. При этом клиенты физического лица, расположенные в Великобритании, не исполняли функции директоров, а были теневыми директорами (shadow directors) и управляли компаниями посредством выдачи указаний директору.

Точка зрения налоговой службы Великобритании изложена достаточно ясно: необходимо смотреть на высший уровень контроля, т. е. место центрального управления и контроля может не совпадать с местом деловых операций, хотя на практике они обычно совпадают. Минимальной деятельности по управлению не требуется – контроль бывает и активным, и пассивным. Место заседаний директоров может оказаться важным, но необязательно определяющим. Оно будет иметь значение только тогда, когда заседания совета на самом деле средство принятия решений, т. е. контроля. Если фактически компанию контролирует иное лицо, например председатель совета или основной акционер, то местом контроля будет место нахождения такого лица. Таким образом, подход налоговой службы состоит в следующем структурном анализе:

– Определить, занимаются ли директора на самом деле центральным управлением и контролем.

– Если да – выяснить, где именно принимались решения, т. е. определить место контроля. Если нет – выяснить, кто и откуда занимается центральным управлением и контролем.

Таким образом, определение места центрального управления и контроля – это результат анализа всех фактов и обстоятельств. Чаще всего это место, где директора бизнеса обычно реализуют свои полномочия, принимая значимые решения о стратегии, управляя основными производственными процессами и финансами. Определение места управления дочерними компаниями осложняется тем, что материнская компания всегда неким образом влияет на деятельность «дочек». Сложность в том, чтобы отделить нормальное вовлечение мажоритарного акционера в заседания органов управления дочерних компаний от ситуаций, когда материнская компания преобладает над функциями директоров, как в случае Unit Construction. Налоговая служба должна исследовать степень автономии дочерних компаний в части принятия решений обо всех операциях компании, включая сделки по приобретению и продаже активов, маркетинг, производство и закупки.