Однако компьютеры долго лежали на складе, и через полгода их можно продать не более чем за 900 руб. Компания должна отразить этот факт, переоценив свои товарные запасы:

Обратите внимание, как работает принцип консерватизма – в то время как снижение рыночной стоимости товаров ниже себестоимости, т. е. потенциальные убытки, компания должна отразить сразу, повышение рыночной стоимости никак не отражается, пока эти товары вы не продадите и не получите реальную прибыль.

Вот, например, политика учета товарно-материальных запасов ОАО «Мечел» (выдержка из примечаний к финансовой отчетности):

Товарно-материальные запасы отражаются по меньшему из значений стоимости приобретения производства или рыночной стоимости. Первоначальная стоимость определяется как средневзвешенная величина и включает в себя все затраты, связанные с приведением товарно-материальных запасов в их нынешнее место нахождения и состояние. Элементы затрат включают в себя прямые затраты на материалы, трудозатраты и производственные накладные расходы. Рыночная стоимость представляет собой расчетную цену, по которой товарно-материальные запасы могут быть реализованы в рамках обычной деятельности, за вычетом расходов по доведению их до готовности и расходов по продаже.

Как видите, все учитывается в соответствии с указанными выше принципами – себестоимость либо рыночная цена (что такое средневзвешенные величины, мы с вами узнаем в этой главе).

Итак, мы разобрались, что в момент регистрации продажи в учете сумма товарных запасов уменьшается на себестоимость проданных товаров. Только здесь есть одна существенная сложность, о которой сейчас и пойдет речь.

Производственная или торговая компания постоянно пополняет свои товарные запасы. При этом себестоимость каждой единицы даже одного и того же товара постоянно меняется. В розничной торговле меняется закупочная цена товаров. В производстве меняется закупочная цена материалов, стоимость энергоресурсов и т. д. Как же определить, какова была себестоимость конкретной единицы товара, которая была продана покупателю? Конечно, можно постараться отследить каждую единицу товара. Это возможно для «штучных» товаров, которые изготавливаются под заказ, например для дорогого оборудования, кораблей или крупных энергетических установок. Но в подавляющем большинстве случаев такой поштучный учет себестоимости с практической точки зрения организовать нереально. Поэтому вместо поштучного учета в финансовой отчетности разрешается использовать некоторые предположения, которые облегчают ведение учета. Есть три основных варианта:

• первая пришедшая на склад в хронологическом порядке единица товара первой же и списывается на себестоимость. Это принцип «первым пришел, первым ушел» (first-in-first-out, или FIFO):

• последняя пришедшая на склад в хронологическом порядке единица товара списывается на себестоимость первой. Это принцип «последним пришел, первым ушел» (last-in-first-out, или LIFO);

• товар списывается по средневзвешенной себестоимости всех товаров этого типа, имеющихся в товарном запасе компании.

Давайте разберем каждый из них на примере.

Компания АВС начинает свою работу. Акционеры вкладывают в нее 16 руб. АВС покупает и продает единственный продукт.

В первый год компания провела следующие операции:

Второй год:

Свод товарных запасов:

Какую сумму прибыли получит АВС при использовании метода учета по принципу FIFO, LIFO или средневзвешенной себестоимости? Какая сумма стоимости товарных запасов будет отражена в финансовой отчетности АВС при использовании каждого из них?

В первый год компания продала 2 единицы товара. Одна – себестоимостью 1 руб., а другая – себестоимостью 3 руб. (это первые две единицы товара, купленные компанией АВС в хронологическом порядке):

В этом случае прибыль компании составит 20 – (1 × 1 + 1 × 3) = 16 руб. В товарных запасах на конец первого года будет отражено 1 × 1 + 3 × 3–1 × 1–1 × 3 = 6 руб.

В начале второго года в товарных запасах оставалось 2 единицы товара себестоимостью 3 руб. каждая. Потом еще был куплен товар, после чего на складе образовалось 3 «слоя» товара (в хронологическом порядке):

• 2 шт. по 3 руб.;

• 3 шт. по 4 руб.;

• 3 шт. по 6 руб.

Всего во втором году было продано 4 единицы товара:

Себестоимость товара «берется» с самых ранних «слоев»: 2 × 3 + 2 × 4 = 14 руб. Соответственно, прибыль за второй год составит 4 × 10–14 = 26 руб. На конец года в товарных запасах останется 1 единица товара себестоимостью 4 руб. и 3 единицы товара себестоимостью 6 руб., т. е. всего стоимость товарных запасов составит 1 × 4 + 3 × 6 = 22 руб.

В первый год компания продала 2 единицы товара. Одна – себестоимостью 3 руб., другая – себестоимостью 3 руб. (это последние две единицы товара, купленные компанией АВС в хронологическом порядке):