1. Гарантии

Может показаться, что проблема в том, какая часть первоначальных доходов должна выделяться на гарантии и распределяться на срок службы товара. На самом деле вопрос в том, можно ли считать гарантию частью выполненной работы. Если она заработана в момент продажи, то весь доход за гарантию должен быть немедленно признан, а резерв оставлен на возможные в будущем затраты на ремонт. Вот пример учетной политики: компания Dixons Group plc в 2002/2003 финансовом году установила, что «расширенные контракты по гарантиям и обслуживанию включаются в оборот периода, когда они были проданы».

2. Купоны

Они широко применяются в секторе розничной торговли. Например, если в порядке рекламы два предмета продаются по цене одного, правомерно ли признавать доход от продажи обоих предметов с бесплатным элементом, который рассматривается в качестве затрат? Существует дефицит информации об особенности ведения отчетности по ваучерам, во многих случаях это ведет к сложным проблемам, в частности, в американском филиале компании Ahold. Можно предположить, что применяемые при этом методы учета аналогичны тем, которые используются в отношении дисконтов (скидок). Торговые скидки (которые гарантированы) обычно рассматриваются как сокращение доходов, а скидки, которые зависят от других обстоятельств, если они возникают (например, скидка за досрочную оплату), рассматриваются как затраты. МСФО (IAS) 18 не дает четких разъяснений по данному вопросу.

3. Подписка

Подписка (например, на журнал) реализуется немедленно, но в действительности доход поступает только после издания журнала. До этого поступившие деньги рассматриваются как отложенный (неполученный) доход и относятся к обязательствам.

4. Доходы от рекламы

Аналогично, установить факт реализации обычно не трудно. Но возникает вопрос: а заработан ли доход? Получен ли он, когда реклама изготовлена? В обычной практике доход признается до окончания производственного процесса. Для других услуг по управлению рекламой момент получения дохода наступает при публикации рекламы.

5. Доходы от программного обеспечения

В этой области тоже необходимы разъяснения. Например, контракт на предоставление программного обеспечения часто предполагает установку (инсталляцию) программы и ее дальнейшее обслуживание. Доходы от установки программного обеспечения могут быть признаны немедленно, но доходы от обслуживания должны быть распределены во времени. При этом возможны различные варианты.

6. Сделки с недвижимостью

Признание дохода может состояться либо при подписании договора, либо по окончании обусловленного им срока. Для тех, кто участвует в сделках с недвижимостью, это кажется достаточно разумным. Но следует понимать, что это создает неопределенность. Например, руководство компании может изменить учетную политику и отражать доходы от исполнения договоров в момент их признания, вместо ранее принятого способа признания выручки по выполнении всех обязательств по сделке. Это может привести к притоку прибыли, которая в ином случае оставалась бы отложенной на будущие периоды.

7. Бартерные сделки

При обмене однородных товаров или услуг признание доходов не происходит. При обмене разнородных товаров и услуг для целей признания доходов используются текущие рыночные цены. Это условие предусмотрено во избежание сделок по обмену активами (как в случае Global Crossing).

8. Невозмещаемые авансовые платежи

Как правило, особенности невозмещаемых платежей не учитываются в МСФО с их более экономическим подходом. Важен факт создания резерва при реализации услуг или товаров. Если доход еще не получен, то авансовые платежи оказываются отложенным доходом. Примером могут служить авансовые платежи по урегулированию ссуды в финансовой сфере. В МСФО они считаются отложенными и признаются частью уплаты «процентов».

9. Плата за установку

Отношение в бухгалтерской отчетности к платежам за установку зависит от того, насколько они существенны. Если они невелики, то их просто включают в продажную цену товара. Поэтому моментом признания дохода будет момент продажи товара, что является обычной торговой практикой.

10. Право на возмещение (возврат денег)

В данном случае существует риск, что после признания дохода потребитель аннулирует сделку. Таким образом, под вопросом окажется факт выполнения критериев признания дохода. Если предприятие имеет дело с прогнозируемым возвратом денег, то, возможно, полная сумма доходов будет признана и будет выделен резерв на стоимость возвратов. Если же доля непрогнозируемых возвратов окажется существенной, то может потребоваться отсрочка признания доходов, пока характеристики поступлений не станут более предсказуемыми.

11. Продажи со склада комиссионера

Данная ситуация имеет место, когда продажа произведена, но товары остаются у продавца. Вообще говоря, когда правовой статус товара передан, продажу можно считать состоявшейся. Однако дальнейшие условия, например сроки платежей, должны быть обычными, и товары должны быть готовы к отправке. В реальности эти условия могут играть роль лишь при нестандартных обстоятельствах.

Как разобраться в столь обширном и важном вопросе? Ниже мы определим некоторые основные этапы анализа.

1. Добейтесь глубокого понимания вопросов признания доходов в своем секторе.

2. Постарайтесь понять принятую практику и соответствующую поддержку GAAP (или отсутствие последней) в секторе.

3. Задокументируйте принятую в каждом объекте учетную политику, рассмотрите различия и их влияние на анализ сопоставимых компаний.

4. Внимательно отнеситесь к признакам существования проблем, связанных с доходами:

– непредвиденное изменение доходов;

– возросшая диспропорция между прибылью и наличностью;

– неожиданное увеличение доли дебиторской задолженности в оборотном капитале;

– изменение структуры рынка, особенно если оно неожиданно и (или) не соответствует стратегии компании;

– значительные доходы или возросшая доля операций со связанными сторонами.

В настоящее время довольно сложно использовать конкретные исследования для иллюстрации деталей практики признания доходов, поскольку в соответствии с различными принципами бухгалтерского учета просматривается тенденция к ограничению такой информации. Как показано в предыдущем параграфе, лучший выход – изучить политику признания доходов в выбранной компании. В качестве иллюстрации ниже приведены выдержки из учетной политики двух компаний, занимающихся операциями с недвижимостью.