Согласно п. 3 ст. 226 НК РФ налоговый агент обязан рассчитать сумму НДФЛ в конце того месяца, в котором были начислены доходы в пользу работника. В тот день, когда организация выплачивает работнику начисленный доход, нужно удержать сумму НДФЛ (п. 2 ст. 226 НК РФ).

Возникает вопрос: нужно ли удерживать НДФЛ с авансов?

При выплате доходов в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком дохода является последний день месяца, за который был выплачен доход (п. 2 ст. 223 НК РФ). Поэтому авансы, выплаченные за первую половину месяца, доходом работника в целях налогообложения не признаются.

Следовательно, если организация заключила с работником трудовой договор, налог на доходы физических лиц нужно удерживать только при окончательном расчете с работником по итогам каждого месяца, за который был начислен доход. Сумма заработной платы, выданная авансом за первую половину месяца, этим налогом не облагается (письма Управления ФНС России по г. Москве от 29.04.2008 № 21-11/041841@, от 06.07.2005 № 18-11/3/47804, Минфина России от 17.07.2008 № 03-04-06-01/214, от 16.07.2008 № 03-04-06-01/209).

Если же с работником был заключен договор гражданско-правового характера, то выплаты по нему нельзя назвать оплатой труда, а значит, доходы физических лиц по этим договорам признаются не в конце месяца, а по мере выплаты денежных средств.

Таким образом, с каждой выплаты физическому лицу дохода по гражданско-правовому договору организация должна удержать НДФЛ. При этом не имеет значения, когда была произведена выплата – в начале, в середине или в конце месяца.

Сумму удержанного НДФЛ необходимо перечислить в бюджет не позднее того дня, когда организация:

– получила в банке деньги для выплаты работникам заработной платы и доходов по гражданско-правовым договорам;

– перечислила заработную плату на личные банковские счета работников.

Вызвало большой резонанс письмо Управления МНС России по Московской области от 30.07.2003 № 04-20/13210/Р781, в котором расходы на оплату труда рассматриваются как расходы, состоящие из двух частей – сумм, выплаченных работникам, и налога на доходы физических лиц.

По мнению авторов этого письма, организации могут включить в состав расходов на оплату труда согласно подп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ только те суммы, которые были фактически выплачены сотрудникам. Сумма же налога на доходы физических лиц, которая была удержана с начисленных доходов и перечислена в бюджет, в составе расходов на оплату труда не учитывается.

Кроме того, суммы НДФЛ нельзя учесть как налоги и сборы по подп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ и принять в уменьшение доходов при определении налоговой базы при расчете единого налога, так как работодатели при удержании и уплате НДФЛ исполняют обязанности налогового агента и перечисляют в бюджет сумму налога не за счет собственных средств. Значит, по мнению налогового органа Московской области, налог на доходы физических лиц нельзя признать расходом организации.

С такой позицией не согласен московский налоговый орган (письма Управления МНС России по г. Москве от 30.09.2003 № 21-08/54655, Управления ФНС России по г. Москве от 11.02.2009 № 16-15/012115), который считает, что НДФЛ является частью суммы выплат, начисленных в пользу работников. Расходом на оплату труда признается начисление в пользу работника, а не выплаченная ему сумма. Значит, суммы налога на доходы физических лиц включаются в расходы организации в составе расходов на оплату труда в соответствии с подп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Эту позицию полностью разделяют и специалисты Минфина России (письма от 22.02.2007 № 03-11-04/2/48, от 28.04.2007 № 03-11-05/84, от 05.06.2007 № 03-11-04/2/159, от 12.07.2007 № 03-11-04/2/176).

Итак, сумма НДФЛ отражается в книге учета доходов и расходов в том случае, если одновременно выполняются два условия:

заработная плата, с которой удержан налог, фактически выдана работнику;

сумма удержанного НДФЛ перечислена в бюджет.

Как правило, заработная плата за вторую половину месяца выдается в следующем месяце. Поэтому зарплата за декабрь, являющийся последним месяцем применения общего режима налогообложения, будет выплачена в январе, т.е. уже после перехода на упрощенную систему налогообложения.

Если организация учитывала доходы и расходы в целях налогообложения методом начисления, то зарплата декабря уже включена в состав расходов за прошедший год. Поэтому в январе сумма заработной платы, выплаченная за декабрь, в составе расходов не учитывается (письмо Минфина России от 22.04.2008 № 03-11-04/2/75).

Не включается в расходы и сумма НДФЛ, удержанная с зарплаты декабря.

I. Доходы и расходы

Почти в каждой организации есть работники, которые уплачивают алименты. Не являются исключением и организации, применяющие упрощенную систему налогообложения.