Соответственно, перед судом встал вопрос о правомерности применения полного освобождения от налога у источника на основании директивы ЕС. Суд согласился с налоговыми органами, отказав в применении нулевой ставки налога у источника, и привел в качестве обоснования следующие дополнительные данные:

– холдинговая компания в Великобритании находилась в эффективном управлении физического лица – резидента ОАЭ;

– испанская компания не вела активного бизнеса, а просто приобрела участок земли, который продала через некоторое время, реализовав при этом существенный прирост капитала. В 2002–2004 гг. испанской компанией управляла юридическая фирма, а в 2004 г., вскоре после продажи земли, компания была ликвидирована;

– компания в Великобритании также не вела активной деятельности, а ее единственным активом была доля участия в испанской компании;

– ни испанская, ни британская компания не имели наемного персонала;

– не нашлось доказательств активного управления испанской компанией со стороны британской.

Также выяснилось, что испанская компания была заемщиком по займу с участием в прибыли от другой британской компании, которая тоже находилась под контролем гражданина из ОАЭ. Очевидной целью займа было максимально уменьшить налоговую базу в форме прироста капитала, полученную испанской дочерней компанией. Платежи по этому займу и другим платежам из Испании в Великобританию по определенной причине облагались по очень низкой эффективной ставке налога (около 7 %). Все эти факты в совокупности суд счел достаточными для заключения о том, что создание компании в Великобритании играло ключевую роль в получении освобождения дивидендов от налога в Испании; применение антиуклонительной нормы правомерно. Суд отклонил аргумент о том, что антиуклонительная норма противоречит праву ЕС, поскольку конечный бенефициар дивидендов – не резидент ЕС, а также и то, что не было реальной экономической причины в инвестициях в Испанию через британскую компанию.

Суд также обратил внимание и на правомерность применения параграфа а п. 1 ст. 10 налогового соглашения между Испанией и Великобританией. Суд отметил, что британская компания – не бенефициарный собственник дивидендов, поскольку она действует в качестве посредника либо лица, получающего доход в интересах другого лица, в данном случае – конечного бенефициара, резидента ОАЭ. Поскольку конструкция ст. 10 налогового соглашения предполагала установление пониженных ставок налога у источника, только если получателем дивидендов был бенефициарный собственник, то ее применение в этой ситуации в принципе неправомерно, следовательно, должна была применяться внутренняя ставка налога у источника в Испании (27 %). И тут в судебном решении возник неожиданный и крайне любопытный момент: суд применил концепцию запрета «изменения к худшему» (prohibition of a reformatio in peius) как результата апелляционной жалобы. Суд мотивировал это тем, что сам налоговый орган применил параграф а п. 1 ст. 10 налогового соглашения, следовательно, налогоплательщик не может быть поставлен в худшее положение, чем то, в котором он был бы, не подав судебную жалобу. Соответственно, суд отказал в применении повышенной внутренней ставки налога у источника.

JUR2006204307 (Real Madrid)

Дело касалось футбольного клуба Real Madrid[1853], а также его членов (футболистов). В ходе налоговой проверки выяснилось, что клуб выплачивал роялти в адрес венгерской компании за использование или за право использования имиджевых прав, относящихся к одному из футболистов клуба, с которым у клуба был заключен контракт. Венгерская компания, принадлежавшая футболисту, далее выплачивала около 99 % полученных платежей в адрес нидерландской компании. В соответствии с п. 1 ст. 12 налогового соглашения между Испанией и Венгрией от 1984 г. налог у источника в Испании не удерживался.

Испанские налоговые органы посчитали, что венгерская компания была вставлена специально для применения нулевой ставки налога у источника на имиджевые права согласно налоговому соглашению с Венгрией. По их мнению, венгерская компания не может считаться бенефициарным собственником роялти, потому что далее она выплачивала почти всю сумму компании в Нидерландах.

Необходимо сказать, что клуб реализовал несколько схожих схем в отношении каждого игрока. Вариативность заключалась в том, что часть игроков зарегистрировали свое собственное имя, а не имиджевые права как интеллектуальную собственность («торговая марка»), на принадлежащую им венгерскую компанию, а далее почти все роялти также перечислялись в адрес нидерландских или кипрских компаний. Поэтому рассмотрение каждой такой схемы выделилось в отдельное налоговое и судебное производство, что послужило причиной возникновения сразу нескольких схожих по составу дел клуба Real Madrid[1854].

Во всех описанных случаях, по мнению налоговых органов, цель создания и помещения венгерских компаний в структуру платежей была очевидна: использование налогового соглашения между Испанией и Венгрией как одного из двух налоговых соглашений (имелось и второе – с Болгарией), предусматривающих освобождение роялти от налога у источника в Испании.

Здесь надо также отметить нюанс, связанный с различием в квалификации платежей за имиджевые права (image rights) и за торговый знак (trade name) в форме имени игрока. Так, по мнению авторитетного испанского налогового специалиста Мартина Джиминеза, платежи за имиджевые права вообще не могут квалифицироваться как роялти по ст. 12 испанско-венгерского налогового соглашения и МК ОЭСР[1855]. Однако данную точку зрения не разделяют ни испанские налоговые органы, ни Верховный суд (Audiencia Nacional).

Испанские налоговые органы при проверке клуба сочли, что венгерская компания, помещенная между клубом и компаниями в Нидерландах (в иных структурах – на Кипре), не считается бенефициарным собственником роялти, поскольку она перечисляла почти весь полученный от испанского клуба денежный поток нидерландским и кипрским компаниям. Венгерская компания выплачивала полученные от клуба роялти нидерландской компании в тот же или на следующий день после получения. Кроме того, налоговые органы отметили, что венгерская компания не выставляла и не получала инвойсов с расчетами требуемых денежных сумм, что также подчеркивает ее кондуитный характер. Также примечательны другие моменты, отмеченные налоговыми органами: иногда величина роялти рассчитывалась неправильно, их суммы не соответствовали размеру, указанному в лицензионных договорах, а кроме того, иногда платежи происходили раньше установленных по договору дат; дата заключения лицензионного договора между нидерландской (кипрской) и венгерской компаниями была более поздней, чем дата сублицензионного договора между венгерской компанией и клубом. Все это действительно подтверждало, что позиция венгерских компаний с точки зрения фактической собственности на полученные ею доходы была очень слабой.